Temat opodatkowania ogrodzeń podatkiem od nieruchomości stał
się ostatnio niezwykle głośny. Trudno jednak z przetaczającej się przez media
debaty na ten temat wyłuskać rzetelne i merytoryczne informacje. Poniżej zatem
kilka uwag porządkujących.

Kogo dotyczy problem

Dyskutowany temat ma znaczenie wyłącznie dla
przedsiębiorców, ponieważ opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegały
dotąd i nadal podlegają wyłącznie budowle „związane z prowadzeniem działalności
gospodarczej”. Ustalenie tego rodzaju związku jest często problematyczne i
mógłby to być temat odrębnego obszernego opracowania, niemniej można w
uproszczeniu stwierdzić, że budowle które nie są w posiadaniu przedsiębiorcy nie
podlegają opodatkowaniu.

Jak było dotychczas

W stanie prawnym obowiązującym do końca 2024 r. do budowli
podlegających opodatkowaniu zaliczały się między innymi „urządzenia budowlane w
rozumieniu przepisów prawa budowlanego” (a w tym między innymi ogrodzenia)
„związane z obiektem budowlanym, które zapewniają możliwość użytkowania obiektu
zgodnie z jego przeznaczeniem”.

Zatem jak najbardziej ogrodzenia podlegały opodatkowaniu, o
ile były „związane z obiektem budowlanym” i „zapewniały możliwość użytkowania
obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem”. Dobrze ilustruje to wyrok Wojewódzkiego
Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 21 marca 2024 r. (sygn. akt I
SA/Ke 4/24) potwierdzający konieczność opodatkowania ogrodzenia jako budowli z
uwagi na związek funkcjonalny pomiędzy obiektem budowlanym a powiązanym z nim
ogrodzeniem, pełniącym rolę służebną jako bariera komunikacyjna, ochrona przed
dostępem osób trzecich czy zwierząt. Z kolei w wyroku z dnia 6 lipca 2023
r. sygn. akt III FSK 987/22 Naczelny Sąd Administracyjny bez wahania uznał za
przedmiot opodatkowania bramę wjazdową i zaporę drogową, właśnie dlatego, że
stanowią one elementy ogrodzenia będącego budowlą w rozumieniu przepisów
podatkowych.

Nie można zatem podzielić powszechnego poglądu, jakoby dotychczas
ogrodzenia nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Jak jest obecnie

Obecnie ustawa podatkowa zawiera własną definicję „budowli”,
w tym między innymi wskazuje wprost obiekty, które są uznawane za budowle dla
potrzeb opodatkowania. Wśród nich wymienione są ogrodzenia.

Jednak obiekty wskazane w ustawie podatkowej podlegają
opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy zostały wzniesione w wyniku robót
budowlanych, przez co ustawa rozumie prace polegające na budowie, odbudowie,
rozbudowie, nadbudowie, przebudowie lub montażu, „do których stosuje się przepisy
ustawy Prawo budowlane”.

Jak widać, nowa definicja jest daleka od precyzji i jednoznaczności.
Co więcej, nowa definicja również odwołuje się do prawa budowlanego, tyle że tym
razem wymaga dla kwalifikacji obiektu jako „budowli” ustalenia zakresu „stosowania”
prawa budowlanego do różnych prac na danym obiekcie. Przy dosłownej wykładni warunku
wiążącego „budowlę” ze „stosowaniem prawa budowlanego” niemal każde naniesienie
na gruncie, które nie jest budynkiem, mogłoby być podatkowo kwalifikowane jako
budowla, bo przecież nawet najdrobniejsze prace na nieruchomościach wymagają
„zastosowania” przepisów prawa budowlanego choćby dla oceny, czy prace te podlegają
jakimkolwiek rygorom formalnym wynikającym z tych przepisów, czy też nie.
Wydaje się jednak, że intencją ustawodawcy nie było zakreślenie zakresu „prac
budowlanych” aż tak szeroko. Jak czytamy w uzasadnieniu do ustawy
nowelizującej, odwołanie w definicji robót budowlanych do ustawy – Prawo
budowlane w zakresie rozumienia czynności, których efektem będzie wzniesienie
obiektu budowlanego (budowa, odbudowa, rozbudowa, nadbudowa, przebudowa i montaż)
ma na celu ograniczenie zakresu przedmiotów opodatkowania do obiektów, które są
wznoszone w procesie budowlanym. Celem tego rozwiązania jest również
umożliwienie skorzystania z dokumentacji budowlanej obiektu, w razie
wątpliwości co do jego charakteru.

Prawo budowlane nie definiuje pojęcia „procesu budowlanego” choć
wielokrotnie się nim posługuje, na przykład precyzując, że „uczestnikami
procesu budowlanego” są inwestor, inspektor nadzoru inwestorskiego, projektant
i kierownik budowy lub kierownik robót, a obowiązkiem inwestora jest między
innymi odpowiednie „zorganizowanie procesu budowy”. Intuicja językowa wskazuje
więc, że chodzi tu o tego rodzaju prace, które wymagają odpowiedniego
przygotowania i przeprowadzenia z zachowaniem pewnych określonych
przepisami wymogów formalnych i materialnych. W takim ujęciu byłyby to zatem
prace, które podlegają obowiązkom formalnym wynikającym z przepisów Prawa
budowlanego, jak zgłoszenie budowy lub uzyskanie pozwolenia na budowę.

Można zatem zaryzykować tezę, że obecnie „budowlą” w
rozumieniu podatkowym może być tylko taki obiekt, który został wzniesiony w
wyniku prac, które podlegają rygorom ustawy Prawo budowlane w tym sensie,
że zgodnie z jej przepisami wymagają co najmniej zgłoszenia. Do tego
rodzaju obiektów należą ogrodzenia o wysokości co najmniej 2,20 m. Wobec
ogrodzeń nieprzekraczających tej wysokości Prawo budowlane wprost wyłącza
obowiązek uzyskania pozwolenia na budowę czy nawet zgłoszenia, zatem można twierdzić,
że do takich ogrodzeń prawo budowlane się „nie stosuje”. Z drugiej strony również
do ogrodzeń o wysokości nieprzekraczającej 2,20m stosuje się ustawę Prawo
budowlane, w tym choćby art. 29 ust. 2 pkt 20, który to właśnie wprost wyłącza
wobec takich ogrodzeń inne jej przepisy.

Oczywiście biorąc pod uwagę krótki okres obowiązywania
nowych przepisów nie sposób potwierdzić, w którą stronę pójdzie ich wykładnia.  

Podsumowanie

Do końca 2024 r. ogrodzenia co do zasady podlegały
opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako urządzenia budowlane
funkcjonalnie związane z ogrodzonym obiektem i to zasadniczo niezależnie od
parametrów takich jak wysokość czy technologia wykonania. Obecnie można
argumentować, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości są
jedynie takie ogrodzenia, których budowa wymaga przynajmniej zgłoszenia, tj. ogrodzenia
o wysokości 2,20 m i większej. Zatem wbrew temu, co wybrzmiewa obecnie w
medialnej dyskusji, w odniesieniu do ogrodzeń zmiana przepisów może wręcz
okazać się korzystna.